Regjeringen foreslår vesentlige innstramninger i utflyttingsskatten (exit-beskatning)

Norge innførte med virkning fra 2007, skatt på latent gevinst på aksjer, andeler mv. ved personlige aksjonærs skattemessige utflytting fra Norge til et annet land (såkalt Exit-beskatning). Samtlige objekter som omfattes av reglene om utflyttingsskatt omtales heretter som «aksjer».

Siden høsten 2022 har et betydelig antall velstående personer valgt å flytte fra Norge, hovedsakelig motivert av å unngå norsk formuesskatt i kombinasjon med høy løpende utbytteskatt. Denne flyttingen av skattemessig bosted ut av Norge har vært hyppig omtalt i diverse medier.

Regjeringen har nå foreslått vesentlige innstramninger i utflyttingsskatten (Exit-beskatning). Endringene er foreslått å ha virkning allerede fra dato for fremleggelse av lovforslaget, dvs. fra 20. mars 2024.

Utflyttingsskatten pålegger personlige skattytere som flytter fra Norge å betale gevinstbeskatning (37,84 %) på opparbeidet (dvs. latent) gevinst på aksjer. Formålet med utflyttingsskatten er å sikre at verdistigningen som er opparbeidet mens personen var skattemessig bosatt i Norge skal beskattes i Norge.

Utflyttingsskatten ilegges som om aksjen er realisert, selv om aksjeeieren viderefører sitt eierskap. Utflyttingsskatten vil dermed lede til en (potensielt) betydelig likviditetsbelastning for aksjeeieren når skatten skal betales.

Tidligere bortfalt skatteplikten fem år fra utflyttingsdato dersom eierskapet til aksjene ble opprettholdt i denne perioden. Femårsregelen ble opphevet i desember 2022, som et grep fra politikerne på det økte antallet utflyttinger fra Norge. Adgangen til betalingsutsettelse var i prinsippet likevel tidsubegrenset, forutsatt at eierskapet til aksjene som var eid på utflyttingstidspunktet ble opprettholdt. Stortinget vedtok i forbindelse med statsbudsjettet for 2024 et anmodningsvedtak (nr. 82) der regjeringen ble bedt om å «utrede og foreslå en utflytningsskatt som sikrer at urealisteret gevinster opparbeidet i Norge frem til utflytningstidspunktet, faktisk skattlegges her.».

Regjeringen har nå fulgt opp anmodningsvedtaket og foreslått ytterligere innstramninger i utflyttingsskatten.  

Hovedpunktene i forslaget innebærer:

• Det innføres en tidsbegrensning på 12 år for betalingsutsettelse, slik at utflyttingsskatten skal betales innen utløpet av 12 års perioden. Utsettelsesadgangen bortfaller ved realisasjon av aksjene eller ved aksjeeierens død.
  
  
• Det er foreslått tre ulike betalingsmetoder, dvs. i) enten betale hele skattebeløpet på en gang, ii) i rater over 12 år uten renter, eller iii) etter 12 år med renter regnet fra utflytting.
  
  
• Beløpsgrensen for å ilegge utflyttingsskatt er en samlet netto gevinst på NOK 500 000. Grensebeløpet foreslås videreført, men det foreslås innført en særskilt beløpsgrense på NOK 100 000 for overføringer (gaver) ut av Norge til mottakere som er bosatt eller hjemmehørende i utlandet. Dette vil typisk være aktuelt ved overføring til barn som er skattemessig bosatt i utlandet.
  
  
• Utflyttingsskatten utvides til å omfatte aksjesparekonto og fondskonto.
  
  
• Reglene om beregning av utflyttingsskatten endres. Ved innflytting til Norge skal markedsverdien på aksjene anses som aksjenes inngangsverdi, med virkning kun for en eventuell senere utflyttingsskatt og ikke for beregning av gevinst eller tap ved realisasjon av aksjer mv. i Norge.
  
  
• Gevinstberegningen «låses» til verdien av aksjene og gjeldende skattesats på utflyttingstidspunktet. Verdifall etter utflyttingsdato tas etter forslaget derfor ikke hensyn til ved beregnet utflyttingsskatt. Adgangen til å kreve redusert utflyttingsskatt ved verdifall på aksjene etter utflytting foreslås opphevet. Et etterfølgende verdifall vil potensielt ha betydelig konsekvenser for skatteyters mulighet til å gjøre opp skattekravet fra utflyttingsskatten.
  
  
• Adgangen til å kreve en reduksjon i norsk skatt for skatt betalt i tilflyttingsstaten på verdistigning mens skattyteren var bosatt i Norge (omvendt kreditfradrag) foreslås opphevet.
  
  
• Det forslås at utflyttingsskatten skal bortfalle dersom skattyteren flytter tilbake til Norge innen 12 år. Ved fastsettelse av ny inngangsverdi på aksjene skal den ikke-beskattede verdistigningen fra tidligere periode som bosatt i Norge inngå. Inngangsverdien foreslås satt til markedsverdien på innflyttingstidspunktet, justert med et beløp tilsvarende gevinst eller tap opparbeidet i tidligere periode(r) som bosatt i Norge. Inngangsverdien skal også i dette tilfellet kun ha virkning for utflyttingsskatten, og ikke for beregning av gevinst eller tap ved realisasjon av aksjer mv. i Norge.
  
  
• Flytter skattyter tilbake til Norge mer enn 12 år etter utflytting skal opprinnelig inngangsverdi på aksjer mv. som er i behold justeres med den verdiendringen som er utflyttingsbeskattet. Denne inngangsverdien skal gjelde for beskatning av aksjer mv. mens skattyter er bosatt i Norge.
  
  
• Det foreslås å gi Skatteetaten en lettere adgang til å fastsette utflyttingsskatten for å redusere ressursbruken, for de tilfeller der den utflyttede ikke overholder opplysningsplikten. Det foreslås at skatteforvaltningslovens regler om endringsfrist ikke skal være til hinder for at utflyttingsskatt skal fastsettes eller endres for tidligere år.

Forslaget om endringer i reglene om utflyttingsskatt har skapt betydelige reaksjoner og vært gjenstand for omfattende medieomtale. Det er blant annet vist til at reglene skaper innlåsingseffekter, med det resultat at Norge ikke vil være et land hvor det er attraktivt å flytte som investor eller for oppstart av ny virksomhet. 

Det kan forventes at endringsforslaget, eventuelt med justeringer etter høringsrunden, vil bli vedtatt av Stortinget i desember 2024, som del av behandlingen av statsbudsjettet 2025.

HVILKEN INNVIRKNING VIL EØS-RETTEN FÅ?

En problemstilling er hvorvidt de forslåtte endringene i utflyttingsskatten i strid med EØS-retten.

Utgangspunktet er at EØS-statene skal utøve sin beskatningskompetanse i tråd med EØS-retten, herunder bl.a. at skattereglene skal legge til rette for fri bevegelighet for personer over landegrensene.  Dette veies opp mot landenes rett til å beskytte skattefundamentet, som også inkluderer å beskatte verdier som er opparbeidet mens en person er bosatt i landet.

EU-domstolen vurderte i Wächtler-saken (C-581/17) de daværende tyske reglene for utflyttingsskatt. Konkret gjaldt saken EUs avtale med Sveits og forholdet til etableringsfriheten. Domstolen uttalte at en umiddelbar oppkreving av utflyttingsskatten, for å sikre effektiv innkreving av betalbar skatt, var uforholdsmessig. Tilsvarende utalte domstolen at betaling i rater ikke avbøter den likviditetsmessige ulempe som den skattepliktige pålegges gjennom forpliktelsen til å betale skatt på kapitalgevinster på aksjer. Resultatet av dommen var at oppkrevning av utflyttingsskatten først kunne skje på tidspunktet som kapitalgevinstene realiseres, dvs. i forbindelse med salg av aksjene. 

Finansdepartementets tolkning av EU-domstolens praksis i høringsnotatet fremstår usikker på dette punktet. I høringsnotatet har departementet gitt uttrykk for at EU-domstolens uttalelse i Wächter-saken, om betydningen av å kunne betale i rater, ikke er relevant ved tolkningen av det EØS-rettslige handlingsrommet.

Det er etter vår vurdering gode grunner til å stille spørsmål ved om regjeringens forslag til endrede regler for utflyttingsskatten går for langt, og er i strid med EØS-avtalen.

Regjeringen tolkning av EØS-retten vil møte betydelig motbør i høringsrunden. Blir endringsforslagene til utflyttingsskatten vedtatt av Stortinget slik de foreligger er det å forvente at lovligheten av bestemmelsene sett opp mot EØS-retten vil bli prøvet rettslig.